肩上擔(dān)山知任重，志存云天砥礪行
引言：繼上周“買單配票”騙稅案件常見司法審判焦點(diǎn)問題（上篇）之后，就“買單配票”騙稅案件司法審判中關(guān)于單位與個人犯罪、直接負(fù)責(zé)的主管人員與其他直接責(zé)任人員認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)以及騙稅金額與量刑情節(jié)在本篇中予以集中闡述，以饗讀者。
一、“買單配票”騙稅單位犯罪與個人犯罪的認(rèn)定
在騙稅案件中，申請退稅的主體是出口企業(yè)，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅〔2012〕39號）第一條規(guī)定，“本通知所稱出口企業(yè)，是指依法辦理工商登記、稅務(wù)登記、對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記，自營或委托出口貨物的單位或個體工商戶，以及依法辦理工商登記、稅務(wù)登記但未辦理對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記，委托出口貨物的生產(chǎn)企業(yè)。”出口企業(yè)的類型有生產(chǎn)型出口企業(yè)和外貿(mào)企業(yè)（包括外貿(mào)綜合服務(wù)企業(yè)、供應(yīng)鏈企業(yè)等），對于騙取出口退稅罪的犯罪構(gòu)成要件中的主體要件是單位、個人。
對于惡意騙稅而成立公司實(shí)施的犯罪，則可能面臨不以單位犯罪論處?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于審理單位犯罪案件具體應(yīng)用法律有關(guān)問題的解釋》（法釋[一九九九]十四號）第二條規(guī)定，“個人為進(jìn)行違法犯罪活動而設(shè)立的公司、企業(yè)、事業(yè)單位實(shí)施犯罪的，或者公司、企業(yè)、事業(yè)單位設(shè)立后，以實(shí)施犯罪為主要活動的，不以單位犯罪論處。”在我們檢索的“買單配票”騙稅的19分判決、裁定中，譚皓陽陳麗騙取出口退稅二審刑事裁定書（（2019）粵刑終775號）中，關(guān)于是否是單位犯罪的問題，二審法院審理認(rèn)為“經(jīng)查，槿松公司、花燈盞公司、森禾田公司均是為了騙稅而設(shè)立的公司，焱越公司成立后大部分行為均是為了騙稅而開展的犯罪行為。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，個人為進(jìn)行違法犯罪活動而設(shè)立的公司實(shí)施犯罪的，或者公司設(shè)立后以實(shí)施犯罪為主要活動的，不應(yīng)以單位犯罪論處。因此，譚皓陽及其辯護(hù)人辯稱本案系單位犯罪的意見缺乏理據(jù)，不予采納。”
單位犯罪從構(gòu)成犯罪主客觀要件進(jìn)行分析，與個人犯罪沒有太大的差異。單位犯罪是由單位和其內(nèi)部人員雙重主體實(shí)施犯罪,法律關(guān)系復(fù)雜,區(qū)別于其他類型犯罪的主要特征體現(xiàn)在一是具有單位的整體意志；二是參與單位犯罪的被追訴者較多。確定單位犯罪被追訴者，應(yīng)依據(jù)如下四項(xiàng)基本原則：
（1）法定性原則。指依據(jù)刑法總則和分則中有關(guān)條款規(guī)定為單位犯罪的單位和被追訴者才能成為被追訴的單位和被追訴者的原則。就被追訴者而言,只有參與刑法規(guī)定為單位犯罪的自然人才能成為單位犯罪的被追訴者。否則, 就是實(shí)施犯罪的自然人被追訴者。
（2）犯罪意志的整體性原則。單位是由自然人組成的有機(jī)整體, 單位犯罪是由自然人共同實(shí)施的犯罪行為。單位犯罪與自然人共同犯罪的區(qū)別之一,就是犯罪意志和行為的整體性。
（3）犯罪行為與犯罪意志的關(guān)聯(lián)性原則。單位犯罪行為的實(shí)施受單位犯罪意志的支配并且單位犯罪的實(shí)施者與單位犯罪意志之間具有關(guān)聯(lián)性。
（4）犯罪人員的特定性原則。在單位犯罪的案件中, 由于犯罪意志的形成源于單位領(lǐng)導(dǎo)層的集體決策,實(shí)施犯罪的人員,既有直接負(fù)責(zé)的主管人員,又有其他直接責(zé)任人員。
《中華人民共和國刑法》第三十一條規(guī)定，“單位犯罪的，對單位判處罰金，并對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員判處刑罰。本法分則和其他法律另有規(guī)定的，依照規(guī)定。”
據(jù)上述條文之規(guī)定，在單位犯罪中，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)刑事責(zé)任的主體除單位外，還有兩類人員，分別是對單位犯罪直接負(fù)責(zé)的主管人員和在單位犯罪中的其他直接責(zé)任人員。騙取出口退稅罪的犯罪主體可以是單位，單位構(gòu)成本罪的，應(yīng)當(dāng)對單位判處罰金，并對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員進(jìn)行處罰。
二“買單配票”騙稅單位犯罪中“直接負(fù)責(zé)的主管人員”“其他直接責(zé)任人員”認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)
對于騙稅案件中，對于”直接負(fù)責(zé)的主管人員、“其他直接責(zé)任人員”如何進(jìn)行認(rèn)定關(guān)系到追訴對象的確定以及定罪量刑，這也是在騙稅案件中犯罪嫌疑人抗辯的焦點(diǎn)之一?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于印發(fā)<全國法院審理金融犯罪案件工作座談會紀(jì)要>的通知》（法發(fā)〔2001〕8號）對以上人員的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)作出了明確的規(guī)定。
法發(fā)〔2001〕8號第二條第（一）項(xiàng)規(guī)定，“直接負(fù)責(zé)的主管人員，是在單位實(shí)施的犯罪中起決定、批準(zhǔn)、授意、縱容、指揮等作用的人員，一般是單位的主管負(fù)責(zé)人，包括法定代表人。”
根據(jù)上述規(guī)定，在單位犯罪中“直接負(fù)責(zé)的主管人員”應(yīng)當(dāng)同時具備以下兩個條件：①身份條件。應(yīng)當(dāng)是單位的主管人員，該人員不僅具有批準(zhǔn)、決策的作用，還具有組織、實(shí)施的作用。②直接責(zé)任條件。其行為與單位犯罪之間具有直接的因果關(guān)系，主管人員的行為是引發(fā)單位實(shí)施犯罪這一事實(shí)的直接原因，對單位犯罪負(fù)直接責(zé)任。
法發(fā)〔2001〕8號第二條第（一）項(xiàng)規(guī)定，“其他直接責(zé)任人員，是在單位犯罪中具體實(shí)施犯罪并起較大作用的人員，既可以是單位的經(jīng)營管理人員，也可以是單位的職工，包括聘任、雇傭的人員。應(yīng)當(dāng)注意的是，在單位犯罪中，對于受單位領(lǐng)導(dǎo)指派或奉命而參與實(shí)施了一定犯罪行為的人員，一般不宜作為直接責(zé)任人員追究刑事責(zé)任。”
根據(jù)上述規(guī)定，在單位犯罪中“其他直接責(zé)任人員”應(yīng)當(dāng)同時具備以下條件：①是單位的內(nèi)部人員，包括經(jīng)營管理人員或職工；②積極地實(shí)施了單位犯罪行為；③對所實(shí)施的單位犯罪是明知的；④在單位犯罪過程中起重要作用，具有直接責(zé)任。
法發(fā)〔2001〕8號第二條強(qiáng)調(diào)，“對單位犯罪中的直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，應(yīng)根據(jù)其在單位犯罪中的地位、作用和犯罪情節(jié)，分別處以相應(yīng)的刑罰，主管人員與直接責(zé)任人員，在個案中，不是當(dāng)然的主、從犯關(guān)系，有的案件，主管人員與直接責(zé)任人員在實(shí)施犯罪行為的主從關(guān)系不明顯的，可不分主、從犯。但具體案件可以分清主、從犯，且不分清主、從犯，在同一法定刑檔次、幅度內(nèi)量刑無法做到罪刑相適應(yīng)的，應(yīng)當(dāng)分清主、從犯，依法處罰。”也就說騙稅案件檢查機(jī)關(guān)對出口企業(yè)以單位犯罪進(jìn)行公訴，追訴相關(guān)人員的刑事責(zé)任時，根據(jù)案件的具體情況、犯罪情節(jié)等明確主從犯或者在單位犯罪中所起的作用進(jìn)行定罪量刑，如溫州市柏輝進(jìn)出口貿(mào)易有限公司林偉榮陳永勇等騙取出口退稅罪一審刑事判決書（（2020）浙0381刑初676號）中，法院認(rèn)為，“被告單位溫州市柏輝進(jìn)出口貿(mào)易有限公司、被告人林偉榮、陳永勇、張婷、何伊儂結(jié)伙以假報(bào)出口等欺騙手段騙取國家出口退稅款，數(shù)額特別巨大，被告人林偉榮系被告單位直接負(fù)責(zé)的主管人員，被告人張婷、何伊儂系被告單位其他直接責(zé)任人員，其行為均已觸犯刑律，構(gòu)成騙取出口退稅罪；被告人余林介紹他人虛開增值稅專用發(fā)票，虛開的稅款數(shù)額巨大，其行為已觸犯刑律，構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。公訴機(jī)關(guān)指控的罪名均成立。被告人陳永勇、余林、張婷、何伊儂在共同犯罪中均起次要或者輔助作用，系從犯.......”
從“買單配票”騙稅案件中被追訴的人員工作崗位來進(jìn)行劃分，有企業(yè)法人、實(shí)際控制人、財(cái)務(wù)、報(bào)關(guān)人員、炒單賣單人員、從事虛開參與人員、虛開配票介紹人員等。在整個騙稅的業(yè)務(wù)流程中，實(shí)施了犯罪的行為，就要承擔(dān)被追究刑事責(zé)任的法律風(fēng)險。
三“買單配票”騙稅所涉金額與量刑標(biāo)準(zhǔn)
在上篇中我們已經(jīng)歸納總結(jié)了騙稅相關(guān)主體所涉犯罪的罪名，但在具體量刑方面，則主要根據(jù)法定、酌定量刑情節(jié)進(jìn)行定罪處罰。
《最高人民法院關(guān)于實(shí)施修訂后的《關(guān)于常見犯罪的量刑指導(dǎo)意見》的通知（2017）》（法發(fā)〔2017〕7號）第三條規(guī)定，“量刑時要充分考慮各種法定和酌定量刑情節(jié)，根據(jù)案件的全部犯罪事實(shí)以及量刑情節(jié)的不同情形，依法確定量刑情節(jié)的適用及其調(diào)節(jié)比例。對嚴(yán)重暴力犯罪、毒品犯罪等嚴(yán)重危害社會治安犯罪，在確定從寬的幅度時，應(yīng)當(dāng)從嚴(yán)掌握；對犯罪情節(jié)較輕的犯罪，應(yīng)當(dāng)充分體現(xiàn)從寬。具體確定各個量刑情節(jié)的調(diào)節(jié)比例時，應(yīng)當(dāng)綜合平衡調(diào)節(jié)幅度與實(shí)際增減刑罰量的關(guān)系，確保罪責(zé)刑相適應(yīng)。”比如對未遂犯、從犯、自首等情節(jié)量刑規(guī)定如下：
（1）對于未遂犯，綜合考慮犯罪行為的實(shí)行程度、造成損害的大小、犯罪未得逞的原因等情況，可以比照既遂犯減少基準(zhǔn)刑的50%以下。
（2）對于從犯，應(yīng)當(dāng)綜合考慮其在共同犯罪中的地位、作用等情況，予以從寬處罰，減少基準(zhǔn)刑的20%-50%；犯罪較輕的，減少基準(zhǔn)刑的50%以上或者依法免除處罰。
（3）對于自首情節(jié)，綜合考慮自首的動機(jī)、時間、方式、罪行輕重、如實(shí)供述罪行的程度以及悔罪表現(xiàn)等情況，可以減少基準(zhǔn)刑的40%以下；犯罪較輕的，可以減少基準(zhǔn)刑的40%以上或者依法免除處罰。惡意利用自首規(guī)避法律制裁等不足以從寬處罰的除外。
（4）對于坦白情節(jié)，綜合考慮如實(shí)供述罪行的階段、程度、罪行輕重以及悔罪程度等情況，確定從寬的幅度。①如實(shí)供述自己罪行的，可以減少基準(zhǔn)刑的20%以下；②如實(shí)供述司法機(jī)關(guān)尚未掌握的同種較重罪行的，可以減少基準(zhǔn)刑的10%-30%；③因如實(shí)供述自己罪行，避免特別嚴(yán)重后果發(fā)生的，可以減少基準(zhǔn)刑的30%-50%。
（5）對于當(dāng)庭自愿認(rèn)罪的，根據(jù)犯罪的性質(zhì)、罪行的輕重、認(rèn)罪程度以及悔罪表現(xiàn)等情況，可以減少基準(zhǔn)刑的10%以下。依法認(rèn)定自首、坦白的除外。
（6）對于立功情節(jié)，綜合考慮立功的大小、次數(shù)、內(nèi)容、來源、效果以及罪行輕重等情況，確定從寬的幅度。①一般立功的，可以減少基準(zhǔn)刑的20%以下；②重大立功的，可以減少基準(zhǔn)刑的20%-50%；犯罪較輕的，減少基準(zhǔn)刑的50%以上或者依法免除處罰。
（7）對于退贓、退賠的，綜合考慮犯罪性質(zhì)，退贓、退賠行為對損害結(jié)果所能彌補(bǔ)的程度，退贓、退賠的數(shù)額及主動程度等情況，可以減少基準(zhǔn)刑的30%以下；其中搶劫等嚴(yán)重危害社會治安犯罪的應(yīng)從嚴(yán)掌握。
騙稅案件相對于虛開案件更為復(fù)雜，涉及內(nèi)貿(mào)、出口等多個環(huán)節(jié)，只有查清整個騙稅的事實(shí)，形成完整的證據(jù)鏈才能以騙取出口退稅罪進(jìn)行定罪量刑。在已被確認(rèn)騙稅進(jìn)行定罪處罰的情況下，量刑情節(jié)是騙稅案件辯護(hù)的關(guān)健，這也就導(dǎo)致為何在司法實(shí)踐中，騙稅幾千萬，有的犯罪主體最高被判處無期徒刑（如譚皓陽、陳麗騙取出口退稅二審刑事裁定書（（2019）粵刑終775號），有的則被判處八年左右的有期徒刑（如溫州市柏輝進(jìn)出口貿(mào)易有限公司、林偉榮、陳永勇等騙取出口退稅罪一審刑事判決書（（2020）浙0381刑初676號）。
我們以“買單配票”騙稅案例為切入點(diǎn)，通過上下篇將這類騙稅案件司法審判焦點(diǎn)問題進(jìn)行了歸納總結(jié)。在當(dāng)前我國逐步從“以票控稅”到“以數(shù)治稅”的轉(zhuǎn)變，征管環(huán)境發(fā)生了巨大變化，“打虛”、“打騙”“打假”專項(xiàng)打擊行動呈高壓態(tài)勢，建議出口企業(yè)嚴(yán)格把控進(jìn)出口業(yè)務(wù)流程、做好交易留痕、關(guān)健業(yè)務(wù)資料完備，合法合規(guī)退稅、切勿觸碰騙稅紅線。
